“大小非”減持收入究竟如何納稅
???? 基本案情
1993年10月，由A公司（非金融機構）職工200人出資，以A公司名義購買M上市公司法人股100萬股，股票票面價值 1元/股，經(jīng)歷年送配股后達到125萬股。2007年解禁后，部分職工委托A公司賣出法人股25萬股，賣出總價319萬元，應納稅所得額294萬元，占A 公司當年應納稅所得額94%，計入2007年應納稅所得額為59萬元，并按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅19萬元。2009年，部分職工委托A公司賣出法人股50萬股，賣出總價550萬元，應納稅所得額500萬元，并按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅125萬元。
但是，公司職工對單位扣繳的企業(yè)所得稅不服，認為所有股票應為個人所有，不應繳納企業(yè)所得稅，向當?shù)胤ㄔ禾崞鹪V訟確認股票的權屬，經(jīng)所轄區(qū)域人民法院判決，A公司職工出資并以A公司名義購買的M上市公司法人限售股為個人所有，A公司繳納的企業(yè)所得稅款應歸還個人，并強制執(zhí)行將款項劃入負責審判的法院賬戶后返還個人。根據(jù)法院的判決，A公司向地方主管稅務機關申請退還已入庫的企業(yè)所得稅144萬元（忽略交易相關稅費）。
法理分析
上述案例涉及一個實質上由個人出資申購但以法人名義買賣限售股的稅收問題，相關法律法規(guī)對此并沒有作出明確規(guī)定?？傮w來看，這一問題主要涉及營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅3個稅種。
營業(yè)稅方面，新《營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，單位和個人從事外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務應按金融保險業(yè)稅目征收營業(yè)稅。經(jīng)國務院批準，《財政部、國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）規(guī)定，對個人（包括個體工商戶及其他個人）從事外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務取得的收入暫免征收營業(yè)稅。
企業(yè)所得稅方面，根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》及其實施條例，居民企業(yè)應當就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅；企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入為收入總額，包括轉讓財產(chǎn)收入，即企業(yè)轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權、債權等財產(chǎn)取得的收入。
同時，《國家稅務總局關于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》（國稅函〔2008〕264號）規(guī)定，企業(yè)在一個納稅年度發(fā)生的轉讓、處置持有5年以上的股權投資所得、非貨幣性資產(chǎn)投資轉讓所得、債務重組所得和捐贈所得，占當年應納稅所得50%及以上的，可在不超過5年的期間均勻計入各年度的應納稅所得額（注：這一規(guī)定僅適用2007年企業(yè)所得稅匯算清繳，2008年以后不再執(zhí)行）。
另外，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號）規(guī)定，企業(yè)在2007年減持限售股取得的收益已作遞延所得的，其余額可在原規(guī)定的遞延期間的剩余期間內(nèi)繼續(xù)均勻計入各納稅期間的應納稅所得額。
個人所得稅方面，根據(jù)《個人所得稅法》及其實施條例，利息、股息、紅利所得，是指個人擁有債權、股權而取得的利息、股息、紅利所得，屬于個人所得稅征稅范圍，適用稅率為20%。財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會發(fā)布的《關于個人轉讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關問題的通知》（財稅〔2009〕167 號）還規(guī)定，自2010年1月1日起，對個人轉讓限售股取得的所得，按照“財產(chǎn)轉讓所得”，適用20%的比例稅率征收個人所得稅。
基于上述規(guī)定，結合本案的事實，有人認為，實際由個人出資申購、以法人名義違規(guī)買賣限售股的行為，有其特定的歷史背景，按照實質重于形式的原則，應認定為個人買賣限售股行為。
但是筆者認為，根據(jù)《上市公司證券發(fā)行管理辦法》的有關規(guī)定，上市公司股票必須在特定對象中發(fā)行。因此，個人以上市公司特定發(fā)行對象法人名義買賣限售股也就必須以法人的名義承擔相應的納稅義務，法院的判決是不能成立。
最終結論
稅務機關對A公司持股個人的涉稅問題應作如下處理：2007年減持的限售股收入屬非金融機構轉讓金融商品收入，不征收營業(yè)稅；2009年減持的限售股收入屬非金融機構轉讓金融商品收入，應征稅。按新營業(yè)稅暫行條例規(guī)定，以賣出價———購入成本（包括配股支付的成本）作為計稅依據(jù)征收營業(yè)稅；2007年、2009年取得的應納稅所得應分別繳納企業(yè)所得稅；2007年、2009年稅后所得再分配給個人的部分應按利息、股息、紅利所得征收個人所得稅。