解讀國稅發(fā)[2009]31號：“新31號文”重在五處“變臉”
???? 完工的認定條件
“新31號文”規(guī)定，除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品完工認定只要符合3個條件之一的，就視為已經(jīng)完工，即：開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案；開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用；開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權證明。
“新31號文”對完工產(chǎn)品認定比“原31號文”強調了“除土地開發(fā)之外”的其他開發(fā)產(chǎn)品適用上述3個認定條件。
收入的稅務處理
新會計準則將權責發(fā)生制作為會計基礎。但從企業(yè)課稅角度考慮，僅以權責發(fā)生制為基礎是不夠的，因為一旦確定收入，納稅人在一定期限內必須將稅款繳納入庫。當納稅人有較強的支付能力時，即使在會計上按照權責發(fā)生制沒有確認為所得，在稅收上也要按收付實現(xiàn)制征收稅款入庫；當納稅人沒有現(xiàn)金流入、無支付能力時，即使在會計上按照權責發(fā)生制應當確認為所得，在稅收上也可考慮按收付實現(xiàn)制不征收稅款入庫。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的預售收入，在沒有辦理完工決算的情況下，在會計上雖未確認為收入，也同樣要對預售收入征收企業(yè)所得稅。而對企業(yè)從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務和提供勞務等，持續(xù)時間跨越納稅年度的，則按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。
成本、費用怎扣除
“新31號文”要求“必須按規(guī)定區(qū)分期間費用和開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本?！辈煌凇霸?1號文”作出的“必須按規(guī)定區(qū)分期間費用和開發(fā)產(chǎn)品成本、開發(fā)產(chǎn)品會計成本與計稅成本、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本的界限”的規(guī)定。
計稅成本的核算
“新31號文”對“原31號文”概括性的表述“開發(fā)企業(yè)發(fā)生的應計入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費用，包括前期工程費、基礎設施建設費、公共配套設施費、土地征用及拆遷費、建筑安裝工程費、開發(fā)間接費用等”進行了細化，明確了開發(fā)產(chǎn)品計稅成本支出的具體內容，為加強會計核算和夯實稅基打下了堅實的基礎。
企業(yè)開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應按制造成本法進行計量與核算。直接成本和能夠分清成本對象的間接成本，直接計入成本對象；共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，按受益原則和配比原則分配至各成本對象，具體有4種分配方法：占地面積法、建筑面積法、直接成本法和預算造價法。
特定事項的特別規(guī)定
1.合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目的處理。“新31號文”在“原31號文”的基礎上明確規(guī)定，企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成立獨立法人公司的，按下列規(guī)定進行處理：凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結算計稅成本，其應分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當期應納稅所得額；如未結算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進行相關的稅務處理。
凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應按以下規(guī)定進行處理：企業(yè)應將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當期應納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關的利息支出。投資方取得該項目的營業(yè)利潤應視同股息、紅利進行相關的稅務處理。
“新31號文”不再要求投資方“憑開發(fā)企業(yè)的主管稅務機關出具的證明按規(guī)定補交企業(yè)所得稅”與新《企業(yè)所得稅法》相關規(guī)定保持一致性。
2.將土地使用權投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目的處理。企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目的，投資企業(yè)應在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為轉讓土地使用權和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按應從該項目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應取得的）的市場公允價值計算確認土地使用權轉讓所得或損失。